Entraves tributários à evolução da economia digital no Brasil

A prestação de serviços e o fornecimento de produtos no ambiente digital encontra entraves no sistema tributário brasileiro, tanto pela incerteza e alta carga tributária suportada quanto pelo ônus decorrente dos inúmeros litígios.

Ana Carolina Carpinetti e Alice Marinho

15 de julho de 2021 e atualizado em 18 de junho de 2024

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A alta carga do sistema tributário brasileiro não é novidade alguma. Estudos mostram que a carga tributária bruta no país, em percentuais do PIB, representava 23,4% em 1988 e chegou a 32,3% no ano de 2017.

Além da elevada carga temos um sistema tributário extremamente completo, com grande número de disputas entre fisco e contribuintes.

Com o surgimento da internet e a evolução dos negócios digitais nas últimas décadas, as disputas tributárias se estenderam também para novos serviços e produtos, fazendo com que as empresas do setor enfrentem longas e onerosas disputas tributárias para afastar a cobrança de tributos indevidos.

A Constituição Federal (CF) prevê a competência dos estados para cobrança do ICMS sobre operações relativas à circulação de mercadorias (ICMS-mercadorias) ou sobre prestação de serviços de comunicação (ICMS-comunicação). 

Já na esfera municipal, cabe aos municípios a cobrança do ISS sobre serviços de qualquer natureza, desde que constem expressamente em uma lista de serviços prevista em lei aprovada pelo Congresso Nacional.

Com isso, é possível verificar outro grande entrave à evolução da economia digital: conflitos entre os entes federativos, que defendem o enquadramento das atividades em (i) serviços de qualquer natureza, (ii) serviços de comunicação e (iii) operações de circulação de mercadorias. 

Esses conflitos são marcados pela edição de diversas normas internas pelos entes federativos e geram cobranças de impostos distintos sobre um mesmo produto ou serviço, com a aplicação de multas por descumprimento de obrigações acessórias e juros que chegam a representar mais que o dobro do valor do próprio imposto, obrigando as empresas a suportar considerável ônus financeiro para que possam se defender das cobranças.

No estado de São Paulo, por exemplo, a multa por falta de emissão de nota fiscal é de 50% do valor da operação e pode ser cumulada com outras penalidades que o agente fiscal entender cabíveis, como a falta de transmissão da nota fiscal pelo sistema eletrônico do estado, de 2% sobre o valor da operação. 

Os juros aplicados, até o ano de 2017, giravam em torno de 0,13% ao dia e foram inclusive declarados inconstitucionais (hoje é aplicada a taxa Selic). 

No município de São Paulo, as multas são de 50% do valor do imposto não pago, acrescida de mais 50% do imposto pela não emissão de nota fiscal, além de juros de 1% ao mês e correção monetária pelo IPCA (o que é bastante superior à taxa Selic).

Um dos primeiros conflitos entre os entes federativos surgiu já na década de 1990, quando o acesso à internet se expandiu com os primeiros portais de internet privados do país, como a Globo.com e o IG. 

A partir de então, entes estaduais e municipais passaram a buscar a tributação dessas atividades pelo imposto sobre operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual, intermunicipal e de comunicação (ICMS) e pelo Imposto sobre Serviços de qualquer natureza (ISS), respectivamente.

Os provedores de acesso à internet sofreram autuações fiscais tanto de ICMS-comunicação quanto de ISS e disputaram por mais de dez anos no Poder Judiciário até que os Tribunais Superiores (Supremo Tribunal Federal – STF e Superior Tribunal de Justiça – STJ) consolidaram o entendimento de que essas cobranças não eram devidas. 

Para o ICMS-comunicação, foi reconhecido que a atividade não atende os requisitos legais para caracterizar um serviço de comunicação e, para o ISS, que não havia previsão específica na lista de serviços, de modo que a incidência do imposto não era cabível.

A veiculação de publicidade na internet, da mesma forma, é objeto de autuações fiscais por parte dos fiscos estaduais e municipais, principalmente de São Paulo. 

Embora no final de 2016 o Congresso Nacional tenha aprovado uma lei que incluiu essa atividade na lista de serviços do ISS, os estados continuam defendendo a incidência do ICMS-comunicação e, por sua vez, os municípios cobram o ISS sobre fatos geradores anteriores à entrada em vigor da nova lei que permitiu a incidência do imposto. 

Essas cobranças ocorrem há quase dez anos e, embora os contribuintes tenham obtido decisões favoráveis no Poder Judiciário, ainda não houve uma decisão definitiva sobre a discussão.

Existem diversas outras atividades cuja tributação (ICMS x ISS) se discute em ações judiciais que aguardam uma decisão definitiva dos Tribunais Superiores, tais como (i) a incidência do ICMS sobre o download de programas de computador, (ii) incidência do ICMS sobre operações com bens e mercadorias digitais (inclusive de fornecimento de software na nuvem, o chamado Software as a Service – SaaS), (iii) a incidência do ISS nos contratos de licenciamento ou cessão de software personalizado e (iv) incidência do ICMS ou ISS sobre a veiculação de publicidade.

Apesar destas inúmeras disputas, são bons os argumentos em favor dos contribuintes para defender que o ICMS apenas pode incidir nos casos em que ocorre um efetivo oferecimento de serviços de telecomunicação ou de transferência de mercadorias físicas, e algumas atividades, embora caracterizem um serviço, não podem ser tributadas pelo ISS enquanto não estiverem previstas na lista de serviços. 

Os argumentos para afastar a cobrança de impostos nestes casos estão fundamentados no racional apresentado em precedentes dos Tribunais Superiores proferidos em discussões semelhantes.

Da mesma forma, a impossibilidade de aplicação de penalidade que ultrapasse o valor do próprio imposto e de juros e/ou correção monetária que ultrapasse os índices da taxa Selic têm sido julgados ilegais e inconstitucionais pelo Poder Judiciário, já que representam uma situação desproporcional e confiscatória.

Na esfera federal, fisco e contribuintes possuem também entendimentos divergentes sobre a tributação de bens digitais. Em manifestações oficiais, por exemplo, a Receita Federal já entendeu pela incidência do IRRF e da CIDE em operações de importação de software, SaaS, além do Platform as a Service – PaaS e do Infrastructure as a Service – IaaS, por se tratar de um contrato de licença para exploração e/ou comercialização.

Apenas com relação à importação de software para uso próprio é que as autoridades fiscais reconhecem a não incidência do IRRF, assim como a não incidência do PIS/COFINS-Importação nos casos em que os contratos forem referentes apenas à licença de direitos, sem prestação de serviços.

Apesar de ser necessária uma análise das particularidades de cada caso concreto, entendemos que o posicionamento da Receita Federal não reflete a melhor interpretação sobre a natureza dessas atividades e da legislação que regulamenta a incidência desses tributos, sendo possível defender a sua não incidência. 

Além disso, em contratos envolvendo mais de uma atividade, é importante que se avalie a conveniência de segregação dos valores para evitar a incidência de tributos sobre serviços que não deveriam ser tributados ou, então, que deveriam ser tributados de forma distinta.

Encontrar uma solução para essas questões tributárias não é simples. Do lado dos contribuintes, cabe a implementação de modelos de negócios que visem mitigar os riscos de cobranças tributárias, além da disputa administrativa e judicial sobre a tributação das suas atividades quando necessária e a adoção de medidas por meio das associações representativas do seu setor de atividade.

Além disso, a mudança das regras tributárias atuais por meio da edição de novas leis que tratam da tributação da renda e da folha de salários, assim como da reforma tributária para unificar tributos indiretos (ISS, ICMS, IPI, PIS/COFINS) e definir um único tributo sobre operações de consumo (bens e serviços) certamente terão um impacto positivo no crescimento da economia digital.

Ana Carolina Carpinetti

Graduada pela Universidade de São Paulo e Mestre em Direito Tributário pela PUC/SP. Especialização em Administração de Empresas pela FGV/SP.

Sócia da equipe tributária de Pinheiro Neto Advogados em São Paulo.

Alice Marinho

Graduada pela PUC/SP. Especialização em Direito Tributário pelo Insper. Associada na equipe tributária de Pinheiro Neto Advogados em São Paulo.